ATENCIÓN: EL CRITERIO HA CAMBIADO. VER: Nueva resolución sobre hipoteca unilateral.
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Ante la imposibilidad de realizar el pago de una deuda tributaria se puede recurrir, tal como determina el artículo 82 Ley General Tributaria, a ofrecer una hipoteca sobre bienes inmuebles a favor de la Administración; lo que se conoce como hipoteca unilateral.
La hipoteca unilateral se constituye voluntariamente por el propietario de la finca, accediendo al Registro de la Propiedad, quedando pendiente su aceptación por parte del acreedor hipotecario.
La aceptación por parte del acreedor hipotecario es de inscripción obligatoria en el registro, pero a través de nota marginal.
Una vez aceptada la hipoteca por parte de la Administración sus efectos se retrotraen al momento de su constitución, aunque la hipoteca produce efectos desde el momento de su inscripción, incluso antes de que se produzca la aceptación por parte del acreedor.
Importante destacar que la aceptación de la hipoteca no se considera un acto nuevo, independiente y autónomo de la constitución sino un acto accesorio o complementario de la misma a través del que el acreedor adquiere un derecho.
La problemática referente a la tributación de las hipotecas unilaterales se basa en la determinación del sujeto pasivo de la operación.
El artículo 29 de la ley reguladora del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por RD Legislativo 1/1993, determina que «será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan «
Ante la cuestión de determinar quién es el sujeto pasivo de la operación, la Dirección General de Tributos considera que en la constitución de una hipoteca unilateral existen dos momentos claramente diferenciados:
. constitución, que realiza el propietario del inmueble
. aceptación, que realiza la Administración a favor de la que se constituye la hipoteca.
Durante el plazo que pasa desde la inscripción de la hipoteca por parte del titular del inmueble hasta la aceptación por parte de la Administración, la condición de sujeto pasivo queda en suspenso, al no haber un sujeto que adquiere ningún derecho hasta la aceptación de la hipoteca; de ahí que entra en juego la regla alternativa del art 29 y es la persona que insta la expedición del documento notarial quién es el sujeto pasivo (CV 2304/2010).
Criterio discutido por un gran sector de la jurisprudencia de los Tribunales Superiores de Justicia que determinan que con la escritura de hipoteca unilateral se constituye un derecho de garantía a favor de la Administración, que por esta circunstancia adquiere la calidad de acreedor hipotecario.
El sujeto pasivo de la operación es el titular de la garantía (Administración) como adquirente del derecho.
TSJ de Asturias, sala contencioso-administrativo núm. 682/2012 y 555/2012
TSJ de Madrid sala contención-administrativo de 4 de julio de 2011
TSJ de Andalucía sala contencioso-administrativa (sala de Granada) de 27 de febrero de 2012
La DGT en abril de 2012 dictó una consulta (CV 0773/2012) donde aplicaba el mismo criterio del Tribunales Superiores de Justicia, estableciendo que la operación está exenta al ser el sujeto pasivo la Administración.
Pero esta unidad de criterio duró poco, ya que el mes de junio del mismo año (dos meses después) la DGT dejó sin contenido la consulta anterior y vuelve a su criterio de siempre: el sujeto pasivo de la constitución de la hipoteca unilateral es el titular del inmueble y por tanto tributa por AJD. (CV 1209-12)
Por lo tanto nos encontramos ante una situación de clara desventaja por parte del contribuyente; la situación del contribuyente ante la tributación de la hipoteca unilateral no es nada clara; ante esta dualidad de criterios lo más normal es presentar una liquidación exenta donde es sujeto pasivo la Administración, recibiendo posteriormente una liquidación complementaria por AJD donde es el titular del inmueble el sujeto pasivo.
El contribuyente se ve obligado a recurrir a la jurisdicción (añadiendo las tasas judiciales) para conseguir que se determine la exención de la operación por aplicación del artículo 29 de la Ley del impuesto de TPOAJD o al menos que se unifique el criterio.
Aquí en Cataluña, la Dirección General de Tributos para dejar clara su postura publicó el mes de Mayo de 2010 una Resolución sobre la tributación de la Hipoteca Unilateral, dejando claro que su criterio es el mismo de la DGT y por tanto la operación tributa por AJD siendo el sujeto pasivo el constituyente de la hipoteca y sin poder aplicarse ninguna exención.