La Llei 2/1994, de 30 de març, de subrogació i modificació de préstecs hipotecaris, preveu a l’art. 7 de la mateixa que estaran exemptes d’AJD les escriptures que documentin la subrogació de préstecs hipotecaris, això és, les operacions de subrogació en la posició de creditor.
Per altra banda, l’art. 9 de la mateixa Llei assenyala que estaran exemptes del gravamen d’AJD les escriptures de novació modificativa de préstecs hipotecaris pactades de comú acord entre creditor i deutor. Els requisits per gaudir de l’exempció són:
a) El creditor ha de ser una de les entitats a què es refereix l’art.1 de la Llei.
b) La modificació s’ha de referir a les condicions del tipus d’interès inicialment pactat o vigent o a l’alteració del termini del préstec o a ambdues coses.
Tant el benefici fiscal previst a l’art 7 com a l’art 9 de la Llei 2/1994, de 30 de març és aplicable, de manera indistinta, tant als préstecs com als crèdits hipotecaris d’acord amb el criteri establert per primera vegada pel Tribunal Superior de Justícia de Galícia, a la seva Sentència de 25 de juny de 2012 i posteriorment refrendat pel TEAC a les seves Resolucions de 16 de maig i 12 de setembre de 2013. El Tribunal Suprem, a la seva Sentència de 24 d’abril de 2014 va acabar de tancar una polèmica que s’havia perllongat durant anys.
La interpretació de l’abast del benefici fiscal establert a l’art. 9 de la Llei 2/1994 de 30 de març, això és, que s’ha d’entendre per modificació del tipus d’interès o termini ha estat una qüestió molt polèmica. També ho han estat la tributació d’altres novacions o modificacions de préstecs hipotecaris que no són ni termini ni tipus d’interès, que són les que resten emparades per l’exempció prevista a l’art. 9 de la Llei, com per exemple aquelles referides a la modificació del sistema d’amortització o al valor de taxació.
Així, s’entén que es refereixen a modificació del tipus d’interès, i per tant, estaran exemptes d’AJD, les novacions consistents en la modificació del període de revisió del tipus d’interès (V1411-09 de 16 de juny), el canvi de l’índex de referència (V1706-09 de 16 de juliol), la bonificació del tipus d’interès (V0357-06 de 2 de març), el canvi del diferencial (V369-06 de 6 de març), la modificació o eliminació de l’anomenada “cláusula suelo” (V0261-14, de 30 de gener) i la supressió del límit mínim i màxim de variació del tipus d’interès (V2710-10 de 16 de desembre).
Pel que fa a la modificació del termini, estarà exempta d’AJD l’ampliació o pròrroga del termini (V1487-08 de 17 de juliol) d’un préstec hipotecari així com l’establiment o ampliació d’un període de carència (V1248-09 de 26 de maig).
Per altra banda, la DGT ha declarat la no subjecció al gravamen d’AJD de determinades modificacions de préstecs hipotecaris que no tenen contingut valorable. Així, restaran no subjectes a AJD l’acta de manifestació de no disposició de part d’un préstec (V1677-11 de 29 de juny), la novació d’un préstec consistent en la modificació de les causes de venciment anticipat (V1666-11 de 28 de juny) i la introducció d’un pacte de venda extrajudicial de béns hipotecats en una escriptura de préstec.
Per contra, la DGT ha declarat subjecte a AJD la modificació del sistema d’amortització d’un préstec hipotecari (V0594-08 de 27 de març), la modificació del valor de taxació (V1221-14 de 7 de maig) el canvi del tipus de moneda (V1136-07 de 30 de maig) i la modificació de l’import estipulat per costes en un préstec hipotecari (V0439-11 de 23 de febrer). No sembla gaire rigorosa la consulta emesa per l’Agència Tributària de Catalunya, 220E/2011 per la qual es declara subjecte a AJD la modificació d’un préstec hipotecari consistent en la modificació de les comissions pactades, sobretot tenint present que les comissions no són inscriptibles en el Registre de la Propietat com ha declarat la resolució de la DGRN de 4 de novembre del 2002.
En algunes ocasions, la DGT ha fet dependre la subjecció a AJD de determinades novacions a la seva vinculació amb l’exempció prevista a l’art. 9 de la Llei, això és, amb la modificació del termini o el tipus d’interès. Així, si la novació consistent en la modificació de les quotes d’amortització d’un préstec es deu al canvi del tipus d’interès o al termini d’amortització, estarà exempta d’AJD. Per contra, si es deu al canvi del mètode o sistema d’amortització, restarà subjecte a AJD (V0594-08, de 27 de març). Tanmateix, si la modificació del període de liquidació d’interessos es deu al canvi del tipus d’interès o al termini d’amortització, estarà exempta d’AJD. Per contra, si es deu al canvi del mètode o sistema d’amortització, restarà subjecte a AJD. Per altra banda, si ens trobem davant de la modificació de les condicions de pagament de les quotes, sense modificació del tipus d’interès, l’esmentat acord restarà no subjecte a AJD (V1814-12 de 18 de setembre).
Un cert interès té la qüestió relativa a la transformació d’un crèdit en préstec hipotecari, que ha estat abordada per la DGT en diverses consultes (V1156-11 de 10 de maig, V2316-12 de 5 de desembre, entre d’altres) si bé, l’equiparació entre préstecs i crèdits operada recentment li ha restat transcendència. En tot cas, la transformació d’un crèdit en un préstec no sembla que pugui quedar subjecte a AJD més enllà del fet què l’escriptura pugui contenir alguna novació que no resti emparada per l’exempció prevista a l’art. 9 de la Llei. De fet, l’acte de tancament de la facultat de disposició d’un crèdit hipotecari, per transformar-lo en préstec, es pot definir com un supòsit de no subjecció de manera similar al de l’acta de manifestació de no disposició de part d’un préstec (V1677-11 de 29 de juny).
La normativa especial adreçada a la protecció de deutors hipotecaris recull també determinats supòsits d’exempció d’escriptures que documenten novacions de préstecs hipotecaris. Així, per una banda, el Real Decreto-Ley 6/2012, de 9 de març, declara que estaran exemptes del gravamen d’AJD les novacions de préstecs i crèdits hipotecaris que es realitzin a l’empara de l’esmentat Real Decreto-Ley. En aquest cas, l’àmbit de l’exempció és molt més ampli que el de la Llei 2/1994, de 30 de març, ja que es refereix a la novació de qualsevol condició del préstec i no només a termini o tipus d’interès.
Per altra banda, el Real Decreto-Ley 4/2014 de 7 de març, a la disposició final tercera afegeix una nova exempció a la Llei de TPOiAJD, assenyalant que restaran exemptes d’AJD les escriptures que documentin quitacions o minoracions de préstecs, crèdits o altres obligacions sempre que el subjecte passiu sigui el deutor.