La Ley 2/1994, de 30 de marzo, de subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, prevé en el art. 7 de la misma que estarán exentas de AJD las escrituras que documenten la subrogación de préstamos hipotecarios, esto es, las operaciones de subrogación en la posición de acreedor.
Por otra parte, el art. 9 de la misma Ley señala que estarán exentas del gravamen de AJD las escrituras de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactadas de común acuerdo entre acreedor y deudor. Los requisitos para gozar de la exención son:
a) El acreedor debe ser una de las entidades a que se refiere el art. 1 de la Ley.
b) La modificación se referirá a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente o la alteración del plazo del préstamo o ambas cosas.
Tanto el beneficio fiscal previsto en el art 7 como el arte 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo es aplicable, de manera indistinta, tanto los préstamos como los créditos hipotecarios de acuerdo con el criterio establecido por primera vez por el Tribunal Superior de Justicia de Galicia, en su Sentencia de 25 de junio de 2012 y posteriormente refrendado por el TEAC en sus Resoluciones de 16 de mayo y 12 de septiembre de 2013. El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 24 de abril de 2014 terminó de cerrar una polémica que se había prolongado durante años.
La interpretación del alcance del beneficio fiscal establecido en el art. 9 de la Ley 2/1994 de 30 de marzo, esto es, que debe entenderse por modificación del tipo de interés o plazo ha sido una cuestión muy polémica. También lo han sido la tributación de otras novaciones o modificaciones de préstamos hipotecarios que no son ni plazo ni tipo de interés, que son las que quedan amparadas por la exención prevista en el art. 9 de la Ley, como por ejemplo aquellas referidas a la modificación del sistema de amortización o el valor de tasación.
Así, se entiende que se refieren a modificación del tipo de interés, y por lo tanto, estarán exentas de AJD, las novaciones consistentes en la modificación del periodo de revisión del tipo de interés (V1411-09 de 16 de junio) , el cambio del índice de referencia (V1706-09 de 16 de julio), la bonificación del tipo de interés (V0357-06 de 2 de marzo), el cambio del diferencial (V369-06 de 6 de marzo), la modificación o eliminación de la llamada «cláusula suelo» (V0261-14, de 30 de enero) y la supresión del límite mínimo y máximo de variación del tipo de interés (V2710-10 de 16 de diciembre).
En cuanto a la modificación del plazo, estará exenta de AJD la ampliación o prórroga del plazo (V1487-08 de 17 de julio) de un préstamo hipotecario así como el establecimiento o ampliación de un periodo de carencia (V1248 -09 de 26 de mayo).
Por otra parte, la DGT ha declarado la no sujeción al gravamen de AJD de determinadas modificaciones de préstamos hipotecarios que no tienen contenido valorable. Así, quedarán no sujetos a AJD el acta de manifestación de no disposición de parte de un préstamo (V1677-11 de 29 de junio), la novación de un préstamo consistente en la modificación de las causas de vencimiento anticipado (V1666- 11 de 28 de junio) y la introducción de un pacto de venta extrajudicial de bienes hipotecados en una escritura de préstamo.
Por el contrario, la DGT ha declarado sujeto a AJD la modificación del sistema de amortización de un préstamo hipotecario (V0594-08 de 27 de marzo), la modificación del valor de tasación (V1221-14 de 7 de mayo) el cambio del tipo de moneda (V1136-07 de 30 de mayo) y la modificación del importe estipulado por costas en un préstamo hipotecario (V0439-11 de 23 de febrero). No parece muy rigurosa la consulta emitida por la Agencia Tributaria de Cataluña, 220E / 2011 por la que se declara sujeto a AJD la modificación de un préstamo hipotecario consistente en la modificación de las comisiones pactadas, sobre todo teniendo en cuenta que las comisiones no son inscribibles en el Registro de la Propiedad como ha declarado la resolución de la DGRN de 4 de noviembre de 2002.
En algunas ocasiones, la DGT ha hecho depender la sujeción a AJD de determinadas novaciones a su vinculación con la exención prevista en el art. 9 de la Ley, esto es, con la modificación del plazo o el tipo de interés. Así, si la novación consistente en la modificación de las cuotas de amortización de un préstamo se debe al cambio del tipo de interés o en el plazo de amortización, estará exenta de AJD. Por el contrario, si se debe al cambio del método o sistema de amortización, quedará sujeto a AJD (V0594-08, de 27 de marzo). Sin embargo, si la modificación del periodo de liquidación de intereses se debe al cambio del tipo de interés o en el plazo de amortización, estará exenta de AJD. Por el contrario, si se debe al cambio del método o sistema de amortización, quedará sujeto a AJD. Por otra parte, si nos encontramos ante la modificación de las condiciones de pago de las cuotas, sin modificación del tipo de interés, el mencionado acuerdo quedará no sujeto a AJD (V1814-12 de 18 de septiembre).
Cierto interés tiene la cuestión relativa a la transformación de un crédito en préstamo hipotecario, que ha sido abordada por la DGT en varias consultas (V1156-11 de 10 de mayo, V2316-12 de 5 de diciembre, entre otros) si bien, la equiparación entre préstamos y créditos operada recientemente le ha restado trascendencia. En todo caso, la transformación de un crédito en un préstamo no parece que pueda quedar sujeto a AJD más allá del hecho que la escritura pueda contener alguna novación que no quede amparada por la exención prevista en el art. 9 de la Ley. De hecho, el acto de cierre de la facultad de disposición de un crédito hipotecario, para transformarlo en préstamo, se puede definir como un supuesto de no sujeción de manera similar al del acta de manifestación de no disposición de parte de un préstamo (V1677-11 de 29 de junio).
La normativa especial dirigida a la protección de deudores hipotecarios recoge también determinados supuestos de exención de escrituras que documenten novaciones de préstamos hipotecarios. Así, por un lado, el Real Decreto-Ley 6/2012, de 9 de marzo, declara que estarán exentas del gravamen de AJD las novaciones de préstamos y créditos hipotecarios que se realicen al amparo del citado Real Decreto- Ley. En este caso, el ámbito objetivo de la exención es mucho más amplio que el de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, ya que se refiere a la novación de cualquier condición del préstamo y no sólo a plazo o tipo de interés.
Por otra parte, el Real Decreto-Ley 4/2014 de 7 de marzo, en la disposición final tercera añade una nueva exención a la Ley de TPOiAJD, señalando que quedarán exentas de AJD las escrituras que documenten quitas o minoraciones de préstamos, créditos u otras obligaciones siempre que el sujeto pasivo sea el deudor.