Una de las cuestiones más controvertidas en el impuesto sobre sucesiones es aquella relativa al cómputo del plazo de prescripción en los supuestos de herencias con derecho de transmisión.
Así, como sabemos, el TS, en fechas recientes, en su sentencia de 23 de abril de 2024, número de recurso 7570/2022, estableció que el cómputo del “dies a quo” del plazo de prescripción en las herencias con derecho de transmisión se inicia cuando fallece el causante- transmitente (segundo causante) y no el causante originario o inicial, pues es a partir de dicho momento, y no antes, cuando el impuesto es exigible a los transmisarios.
Pues bien, el TSJ de Madrid, en su sentencia de 27 de septiembre de 2024, numero de recurso 882/2022, sin citar la doctrina del TS sobre dicha cuestión, resuelve el asunto señalando que si bien el impuesto, lógicamente, no se podía exigir a los transmisarios en tanto en cuanto en dicho momento no eran llamados a la herencia sí que era exigible con relación al causante-transmitente.
Por tanto, el devengo se produjo con la defunción del primer causante, siendo el obligado tributario el segundo causante en cuanto titular del ius delationis en ese momento.
En consecuencia, habiendo pasado cuatro años y seis meses desde el fallecimiento del primer causante, que se produjo en el año 1960, el impuesto ya habría prescrito.
Por nuestra parte, coincidimos con el criterio del TSJ de Madrid, así:
A nuestro parecer, el devengo de la herencia del primer causante se produce con la defunción de este.
Que el no ejercicio de la delación del primer causante no supone limitación alguna en la adquisición del transmisario, que carece de vocación alguna en fase de pendencia de la supuesta limitación con relación a la herencia del primer causante. En este sentido, a nuestro juicio, no existe limitación alguna.
Que la consideración de la falta de ejercicio de la delación como una limitación junto con el hecho de supeditar la existencia de aceptación de la herencia a la realización del hecho imponible supone convertir en imprescriptible las herencias con derecho de transmisión de manera atemporal, ya que hasta que no se produzca ésta (la aceptación) no prescribirá nunca la herencia del primer causante cuando, curiosamente, la ley del impuesto señala que el impuesto se entenderá devengado con independencia de que civilmente se haya aceptado la herencia o no.
La situación que se produce, a nuestro parecer, supone una vulneración del principio de seguridad jurídica.
Que en nada queda perjudicado el crédito de Hacienda por el hecho de que la Administración no haya podido dirigirse contra el adquirente final de la herencia- transmisario- por el hecho de que este no era sujeto pasivo hasta que se produce la defunción del segundo causante.
En este sentido, el impuesto es exigible con relación a aquella persona que sea titular de la delación durante todo el plazo de prescripción, que pueden ser el transmitente o el transmisario, con independencia de que se haya producido la aceptación de la herencia o no.
Que el hecho de que no se haya aceptado la herencia del primer causante por el transmitente no quiere decir que no se haya realizado el hecho imponible con relación a este si no que se produce un cambio de sujeto pasivo (ex lege) en la obligación tributaria, de manera que pasará a serlo el transmisario.
Es decir, nos encontramos ante un caso de delación sobrevenida en cabeza del transmisario, que pasará a ser el nuevo obligado tributario, produciéndose con la defunción del transmitente una novación subjetiva en la obligación tributaria (al proyectarse sobre una misma delación), manteniéndose los elementos objetivos de la obligación primigenia (devengo y prescripción) y produciéndose una modificación en los elementos personales, que serán los del transmisario y que delimitarán la cuantificación de la obligación tributaria en relación a las circunstancias personales de este.
Con esta interpretación, se respeta la ratio que informa todo el sistema de devengo y prescripción del impuesto de sucesiones sin perjudicar el crédito tributario de Hacienda ni vulnerar el principio de seguridad jurídica, pues la conservación de los elementos objetivos de la obligación tributaria evita situaciones como las descritas en los párrafos anteriores, en los que la herencia del primer causante deviene imprescriptible.
En este sentido, la conservación de los elementos objetivos de la obligación tributaria (devengo y prescripción) permite:
Si la prescripción fue interrumpida por la Administración con relación al causante transmitente, dicha interrupción afectaría también a los transmisarios, que ocupan el mismo lugar del transmitente en la obligación tributaria primigenia.
Si la obligación tributaria del causante transmitente no fue exigida durante todo el periodo de prescripción por la Administración, la prescripción beneficiaria a los herederos transmisarios.
Lo que, a nuestro juicio, es insostenible, es convertir las herencias con derecho de transmisión en imprescriptibles y, lo que es peor, hacer renacer la exacción del impuesto de una herencia cuyo causante falleció hace más de cincuenta años, como el supuesto enjuiciado por el TSJ de Madrid, premiando la inacción de la Administración.
El texto de la sentencia, aquí: