La sentència del Tribunal de Justícia de la Comunitat Europea de 3 de setembre de 2014 determina que l’Impost de Successions i Donacions a Espanya és contrari a la legislació comunitària per les diferències que s’estableixen entre residents i no residents.
Abans d’entrar a comentar la sentència, fem una repassada a la situació de l’ISD a Espanya:
L’ISD és un Impost estatal cedit a les CCAA. Aquestes tenen cedida la recaptació de l’impost, la gestió i capacitat normativa.
La Cessió de l’impost està regulada a la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias.
Per determinar quina és la CCAA competent, la pròpia Llei de finançament determina els punts de connexió (art. 32) a aplicar.
La cessió que es fa de l’Impost de Successions i Donacions, permet que cada CCAA estableixi la seva pròpia regulació normativa sobre els següents aspectes:
- Establint noves reduccions de la base imposable o millorant les reduccions que estableix la normativa estatal
- Tarifa
- Coeficients del patrimoni preexistent
- Deduccions i Bonificacions sobre la quota
Aquesta capacitat normativa provoca que la tributació de l’impost de successions i donacions sigui molt diferent depenent de la CCAA competent. Diferencia que es fa més notable quan a la liquidació de l’impost correspon aplicar la normativa estatal, en implicar una càrrega més gran que en les normatives autonòmiques.
Criteris per determinar la CCAA competent (punts de connexió):
- Successions: serà competent la CCAA on tingués la residència habitual el causant en el moment de la defunció.
- Donacions de béns immobles: la CCAA on radiqui el bé
- Donacions de la resta de béns i drets: la CCAA on el donatari tingui la residència habitual a la data de la meritació.
Però aquests punts de connexió no s’apliquen quan el causant o el subjecte passiu siguin no residents a Espanya; aplicant-se en aquestes situacions la normativa estatal. Aquestes situacions són les següents:
Successions:
- Causant no resident, amb béns a Espanya. (malgrat que els hereus siguin residents a Espanya)
- Causant resident a Espanya però els hereus no. (En aquest supòsit, és freqüent que hagin hereus residents i hereus no residents, tributant a la CCAA on residia el causant els hereus residents i els no residents tributen aplicant la normativa estatal)
Donacions:
- Donant resident a Espanya i donatari no resident, donació d’un bé immoble situat a Espanya. La competència no correspon a cap CCAA, aplicant la normativa estatal a la liquidació per ser competència de l’estat.
- Donant i donatari resident a Espanya, donació d’un bé immoble situat a l’estranger. Competència de l’estat, aplicant la normativa estatal i no l’autonòmica, de residència del donatari.
En aquestes situacions la normativa aplicable per la liquidació de l’impost de successions i donacions és l’estatal. Normativa amb més càrrega fiscal que la de la majoria de les Comunitats Autònomes (s’apliquen unes reduccions menors i no existeix cap bonificació sobre la quota).
Aquesta complexitat pot provocar la situació, bastant freqüent, que en una mateixa herència on el causant sigui resident, no tots els hereus tributin igual si algun d’ells és un no resident. En aquests supòsits, als hereus residents se’ls aplica la normativa de la Comunitat Autònoma on tingués el causant el seu habitatge habitual en el moment de la defunció (amb les reduccions, bonificacions i tarifa que estableixi la normativa autonòmica) i als hereus no residents se’ls aplica la normativa estatal (reduccions inferiors i tarifa més elevada).
Davant de tota aquesta situació, la Comissió Europea va denunciar Espanya davant del Tribunal de Justícia de la Comunitat Europea pel tracte fiscal diferenciat dintre de l’Impost de Successions i Donacions.
L’argumentació de la Comissió es basa en els següents punts:
La Comisión mantiene en su demanda que la Ley estatal permite a las Comunidades Autónomas establecer diversas reducciones fiscales que se aplica únicamente en caso de conexión exclusiva con el territorio de esas Comunidades. Ello tiene como consecuencia que la sucesión o la donación en la que intervenga un causahabiente o un donatario o un causante que no reside en el territorio español, o bien una sucesión o una donación que tenga por objeto un bien inmueble situado fuera del territorio español, no puede beneficiarse de esas reducciones fiscales, de lo que nace una diferencia de trato contraria a los artículos 21 TFUE y 63 TFUE.
Aduce que la legislación de las Comunidades Autónomas es aplicable, junto con la legislación estatal, a los residentes en esas Comunidades o a los propietarios de bienes situados en su territorio. No obstante, el régimen nacional establecido por la Ley 29/1987 es aplicable en los supuestos de sujeción al impuesto por obligación real, cuando las Comunidades Autónomas no son competentes o no han ejercido sus competencias.
Según la Comisión, en el supuesto de que sólo la legislación estatal sea aplicable, la carga fiscal soportada es más elevada. Ahora bien, dado que todas las Comunidades Autónomas han ejercido esa competencia, la carga fiscal soportada por los residentes de esas Comunidades o por los no residentes titulares de un bien inmueble situado en el territorio de esas Comunidades es inferior a la derivada de la aplicación exclusiva de la legislación estatal.
Davant de tots aquests arguments la Comissió al.lega que existeix un obstacle a la lliure circulació de capitals.
Per la Comissió no hi ha cap dubte que es produeix la restricció a la lliure circulació de capitals:
Así pues, la normativa de un Estado miembro que hace depender la aplicación de una reducción de la base imponible de la sucesión o de la donación del lugar de residencia del causante y del causahabiente en el momento del fallecimiento, o del lugar de residencia del donante y del donatario en el momento de la donación, o también del lugar en el que está situado un bien inmueble objeto de sucesión o de donación, cuando da lugar a que las sucesiones o las donaciones entre no residentes, o las que tienen por objeto bienes inmuebles situados en otro Estado miembro,soporten una mayor carga fiscal que las sucesiones o las donaciones en las que sólo intervienen residentes o que sólo tienen por objeto bienes inmuebles situados en el Estado miembro de imposición, constituye una restricción de la libre circulación de capitales
D’acord amb tots aquests criteris la sentència del Tribunal determina que la legislació espanyola és discriminatòria pels no residents i contraria la lliure circulació de capitals.
Que passarà a partir d’aquesta sentència? El Tribunal de Justícia de la Comunitat Europea només condemna a Espanya pel tracte desigual entre residents i no residents davant de l’impost de successions i donacions; sense entrar a determinar quines obligacions té a partir d’ara Espanya per tal de millorar aquesta situació.
De moment, tots aquells contribuents que se’ls hagi aplicat la normativa estatal en la seva liquidació de l’impost de successions i donacions poden demanar la devolució d’ingressos indeguts (sempre que no estigui prescrit) o exigir la responsabilitat patrimonial de l’Estat (en els supòsits que estigui prescrit).
Haurem d’esperar quin és el pas que fa ara el govern espanyol per millorar aquesta situació.